ΤΡΑΠΕΖΑ ΝΟΜΙΚΩΝ ΠΛΗΡΟΦΟΡΙΩΝ «ΙΣΟΚΡΑΤΗΣ»

ΣτΕ 1584/2025

Λήψη εικονικών φορολογικών στοιχείων - Παραγραφή - Αναδρομική εφαρμογή ελαφρύτερης διοικητικής κύρωσης - Αναίρεση -.

Ευμενέστερη για τον φορολογούμενο νεότερη ρύθμιση για τη λήψη εικονικών φορολογικών στοιχείων για ανύπαρκτη συναλλαγή. Διοικητική παράβαση λήψης εικονικού φορολογικού στοιχείου για ανύπαρκτη συναλλαγή. Με βάση την ενωσιακή αρχή της αναδρομικής εφαρμογής της ελαφρύτερης διοικητικής κύρωσης (και την αντίστοιχη της ΕΣΔΑ) η νεότερη ρύθμιση που προκύπτει από τον συνδυασμό του άρθρου 54 παρ. 1 περ. η΄ και παρ. 2 περ. ε΄ του ν. 4174/2013 και του άρθρου 3 παρ. 4 του ν. 4337/2015, το οποίο κατήργησε το άρθρο 55 παρ. 2 περ. γ΄ του ν. 4174/2013 (καθώς και του άρθρου 7 παρ. 6 του ν. 4337/2015, το οποίο κατήργησε το άρθρο 5 του ν. 2523/1997), εφαρμόζεται (από το διοικητικό δικαστήριο κατόπιν παραδεκτής προβολής σχετικού λόγου ένδικης προσφυγής) ratione temporis και για παραβάσεις λήψης εικονικών φορολογικών στοιχείων, όπως οι επίδικες. Βάσιμος αναιρετικός λόγος.

Αριθμός 1584/2025

ΤΟ ΣΥΜΒΟΥΛΙΟ ΤΗΣ ΕΠΙΚΡΑΤΕΙΑΣ

ΤΜΗΜΑ Β΄

Συνεδρίασε δημόσια στο ακροατήριό του στις 29 Μαΐου 2024, με την εξής σύνθεση: Κωνσταντίνος Κουσούλης, Αντιπρόεδρος, Προεδρεύων, σε αναπλήρωση του Πρόεδρου του Τμήματος, που είχε κώλυμα, Ευσταθία Σκούρα, Βασιλική Μόσχου, Σύμβουλοι, Όλγα-Μαρία Βασιλάκη, Νικόλαος Σεκέρογλου, Πάρεδροι. Γραμματέας η Ελένη Τουρόγιαννη.

Για να δικάσει την από 15 Οκτωβρίου 2018 αίτηση:

του Ε. Η. του Γ., κατοίκου ...Κρήτης (….), που τελεί υπό πτώχευση και εκπροσωπείται νόμιμα από την Π. Σ., μόνιμη σύνδικο πτωχεύσεως, σύμφωνα με την .../2014 απόφαση του Πολυμελούς Πρωτοδικείου Ηρακλείου, ο οποίος παρέστη με τον δικηγόρο Αργύριο Αργυριάδη (Α.Μ. 6440 Δ.Σ. Θεσσαλονίκης), που τον διόρισε με πληρεξούσιο και ο οποίος κατέθεσε δήλωση, σύμφωνα με το άρθρο 26 του ν. 4509/2017, περί μη εμφανίσεώς του,

κατά της Ανεξάρτητης Αρχής Δημοσίων Εσόδων (Α.Α.Δ.Ε.), η οποία παρέστη με τη Μαρία - Θωμαή Μένταλη, Πάρεδρο του Νομικού Συμβουλίου του Κράτους.

Με την αίτηση αυτή ο αναιρεσείων επιδιώκει να αναιρεθεί η υπ' αριθμ. 634/2018 απόφαση του Διοικητικού Εφετείου Θεσσαλονίκης.

Η εκδίκαση άρχισε με την ανάγνωση της εκθέσεως του εισηγητή, Παρέδρου Νικόλαου Σεκέρογλου.

Κατόπιν το δικαστήριο άκουσε την εκπρόσωπο της αναιρεσίβλητης Αρχής, η οποία ζήτησε την απόρριψη της υπό κρίση αιτήσεως.

Μετά τη δημόσια συνεδρίαση το δικαστήριο συνήλθε σε διάσκεψη σε αίθουσα του δικαστηρίου κ α ι

Α φ ο ύ μ ε λ έ τ η σ ε τ α σ χ ε τ ι κ ά έ γ γ ρ α φ α

Σ κ έ φ θ η κ ε κ α τ ά τ ο ν Ν ό μ ο

1. Επειδή, για την άσκηση της υπό κρίση αιτήσεως καταβλήθηκε το νόμιμο παράβολο (e-παράβολο ...).

2. Επειδή, με την υπό κρίση αίτηση ζητείται η αναίρεση της 634/2018 αποφάσεως του Διοικητικού Εφετείου Θεσσαλονίκης, με την οποία έγινε εν μέρει δεκτή προσφυγή του αναιρεσείοντος κατά της .../28.2.2014 απόφασης του Προϊσταμένου της Διεύθυνσης Επίλυσης Διαφορών (ΔΕΔ) της Ανεξάρτητης Αρχής Δημοσίων Εσόδων (ΑΑΔΕ). Με την απόφαση αυτή απορρίφθηκε η 5340/23.1.2014 ενδικοφανής προσφυγή που είχε ασκήσει ο αναιρεσείων κατά των κατωτέρω αποφάσεων επιβολής προστίμου του Κώδικα Βιβλίων και Στοιχείων (ΚΒΣ) του Προϊσταμένου της Δ.Ο.Υ. Αμπελοκήπων Ν. Θεσσαλονίκης: 1) .../13.12.2013, διαχειριστικής περιόδου 1.1 - 31.12.2001, συνολικού ποσού 44.020,54 ευρώ, 2) .../13.12.2013, διαχειριστικής περιόδου 1.1 - 31.12.2002 συνολικού ποσού 110.000 ευρώ, 3) .../13.12.2013, διαχειριστικής περιόδου 1.1 - 31.12.2003, συνολικού ποσού 150.000 ευρώ, 4) .../13.12.2013, διαχειριστικής περιόδου 1.1 - 31.12.2004 συνολικού ποσού 420.000 ευρώ, 5) .../13.12.2013, διαχειριστικής περιόδου 1.1 - 31.12.2005 συνολικού ποσού 150.000 ευρώ, 6) .../13.12.2013, διαχειριστικής περιόδου 1.1 - 31.12.2006, συνολικού ποσού 400.000 ευρώ, 7) .../13.12.2013, διαχειριστικής περιόδου 1.1 - 31.12.2007, συνολικού ποσού 300.000 ευρώ, 8) 694/13.12.2013, διαχειριστικής περιόδου 1.1 - 31.12.2008, συνολικού ποσού 400.000 ευρώ και 9) .../13.12.2013 διαχειριστικής περιόδου 1.1 - 31.12.2009, συνολικού ποσού 200.000 ευρώ. Οι αποφάσεις αυτές εκδόθηκαν σε βάρος του αναιρεσείοντος για λήψη μερικώς εικονικών ως προς την αξία και την ποσότητα τιμολογίων παροχής υπηρεσιών (ΤΠΥ) από τον Γυμναστικό Σύλλογο «Ο ΗΡΑΚΛΗΣ» (ΓΣ ΗΡΑΚΛΗΣ), κατά παράβαση του ΚΒΣ. Ειδικότερα, με την αναιρεσιβαλλόμενη απόφαση α) ακυρώθηκε εν μέρει η .../28.2.2014 απόφαση του Προϊσταμένου της ΔΕΔ κατά το κεφάλαιο που απέρριψε την ενδικοφανή προσφυγή του αναιρεσείοντος κατά το μέρος που αφορούσε την .../13.12.2913 πράξη επιβολής προστίμου ποσού 44.020,54 ευρώ για την λήψη ενός μερικώς εικονικού τιμολογίου κατά τη χρήση 2001 και ακυρώθηκε η ως άνω πράξη, και β) μεταρρυθμίσθηκε, κατά τα λοιπά, η ως άνω απόφαση του Προϊσταμένου της ΔΕΔ και περιορίσθηκαν τα επιμέρους πρόστιμα που είχαν επιβληθεί με την .../2013 απόφαση του Προϊσταμένου της Δ.Ο.Υ. Αμπελοκήπων Ν. Θεσσαλονίκης από 110.000 ευρώ σε 22.000 ευρώ, τα επιμέρους πρόστιμα που είχαν επιβληθεί με την .../2013 απόφαση του ίδιου Προϊσταμένου από 150.000 ευρώ σε 30.000 ευρώ, τα επιμέρους πρόστιμα που είχαν επιβληθεί με την .../2013 απόφαση του ίδιου Προϊσταμένου από 420.000 ευρώ σε 84.000 ευρώ, τα επιμέρους πρόστιμα που είχαν επιβληθεί με την .../2013 απόφαση του ίδιου Προϊσταμένου από 150.000 ευρώ σε 30.000 ευρώ, τα επιμέρους πρόστιμα που είχαν επιβληθεί με την .../2013 απόφαση του ίδιου Προϊσταμένου από 400.000 ευρώ σε 80.000 ευρώ, τα επιμέρους πρόστιμα που είχαν επιβληθεί με την .../2013 απόφαση του ίδιου Προϊσταμένου από 300.000 ευρώ σε 60.000 ευρώ, τα επιμέρους πρόστιμα που είχαν επιβληθεί με την .../2013 απόφαση του ίδιου Προϊσταμένου από 400.000 ευρώ σε 80.000 ευρώ και τα επιμέρους πρόστιμα που είχαν επιβληθεί με την .../2013 απόφαση του ίδιου Προϊσταμένου από 200.000 ευρώ σε 40.000 ευρώ.

3. Επειδή, η υπό κρίση αίτηση εμπίπτει, ως εκ του χρόνου καταθέσεώς της (15.10.2018), στο πεδίο εφαρμογής του άρθρου 53 παρ. 3 και 4 του π.δ. 18/1989 (Α΄ 8), όπως έχει αντικατασταθεί από το άρθρο 12 παρ. 1 του ν. 3900/2010 (Α΄ 213), η δε παράγραφος 3 στη συνέχεια με το άρθρο 15 παρ. 2 του ν. 4446/2016 (Α΄ 240).

4. Επειδή, εξάλλου, όταν η προσφυγή στρέφεται κατά περισσότερων καταλογιστικών πράξεων της φορολογικής αρχής για να υπολογιστεί το ποσό της αναιρετικής διαφοράς, λαμβάνεται κατ’ αρχήν υπόψη το χρηματικό ποσό που αντιστοιχεί σε κάθε πράξη χωριστά (βλ. ΣτΕ 1464/2020). Βάσει των ανωτέρω, το ποσό της διαφοράς που άγεται ενώπιον του Δικαστηρίου με την παρούσα αίτηση είναι κατώτερο των 40.000 ευρώ, κατά το μέρος που αφορά τις .../2013, .../2013 και .../2013 αποφάσεις του Προϊσταμένου της Δ.Ο.Υ. Αμπελοκήπων Ν. Θεσσαλονίκης και, επομένως, κατά το μέρος αυτό η υπό κρίση αίτηση είναι απορριπτέα ως απαράδεκτη. Αντίθετα, η κρινόμενη αίτηση ασκείται παραδεκτώς από την άποψη αυτή, κατά το μέρος που αφορά τις .../2013, .../2013, .../2013, .../2013 και .../2013 αποφάσεις του ως άνω Προϊσταμένου.

5. Επειδή, από την αναιρεσιβαλλόμενη απόφαση προκύπτουν τα ακόλουθα: Με αποφάσεις του Υπουργείου Οικονομίας και Οικονομικών συγκροτήθηκε Ειδικό Συνεργείο Ελέγχου (ΕΣΕ), για διενέργεια τακτικού ελέγχου στα βιβλία και στοιχεία του ΓΣ ΗΡΑΚΛΗΣ για τα οικονομικά έτη 2001 έως 2006. Ακολούθως, το ΕΣΕ με έγγραφό του ζήτησε τη συνδρομή της Επιχειρησιακής Διεύθυνσης Ειδικών Υποθέσεων Θεσσαλονίκης (ΕΔΕΥΘ) του Σ.Δ.Ο.Ε, επειδή κατά την πορεία του εν λόγω ελέγχου δημιουργήθηκαν σοβαρές υπόνοιες έκδοσης εικονικών φορολογικών στοιχείων από τον ΓΣ ΗΡΑΚΛΗΣ και επειδή ήδη είχε διαπιστωθεί από το ΕΣΕ ότι ο εν λόγω σύλλογος ήταν λήπτης εικονικών και πλαστών φορολογικών στοιχείων για τις χρήσεις 2002 έως 2005, ιδιαίτερα μεγάλης αξίας. Έτσι, η ΕΔΕΥΘ διενήργησε έλεγχο στον ΓΣ ΗΡΑΚΛΗΣ για την διαπίστωση της νομιμότητας της έκδοσης από αυτόν κατά τα οικονομικά έτη 2007 έως και 2012 Τιμολογίων Παροχής Υπηρεσιών (ΤΠΥ) διαφήμισης σε γήπεδα όπου αγωνιζόταν, προβαίνοντας στο άνοιγμα και την επεξεργασία όλων των τραπεζικών λογαριασμών του ΓΣ ΗΡΑΚΛΗΣ και λαμβάνοντας ένορκες καταθέσεις από τους υπαλλήλους ταμίες των τραπεζών όπου τηρούνταν οι τραπεζικοί λογαριασμοί. Δεδομένου, δε, ότι στις συγκεντρωτικές καταστάσεις πελατών – προμηθευτών που είχε υποβάλει στην ΔΟΥ ο αναιρεσείων (ο οποίος διατηρούσε ατομική επιχείρηση με αντικείμενο εργασιών τις εισαγωγές ηλεκτρολογικού υλικού) είχε δηλώσει ως πελάτη του τον ΓΣ ΗΡΑΚΛΗΣ, από τον οποίο είχε λάβει 36 τιμολόγια συνολικής καθαρής αξίας 2.174.020,54 ευρώ, η ΕΔΕΥΘ διενήργησε έλεγχο στην έδρα της επιχείρησης του αναιρεσείοντος, κατά τον οποίο κατασχέθηκαν 19 ΤΠΥ συνολικής καθαρής αξίας 1.300.000 ευρώ που έλαβε από τον ΓΣ ΗΡΑΚΛΗΣ για τις χρήσεις 2006 έως και 2009. Δεν βρέθηκαν, όμως, τα ΤΠΥ που έλαβε ο αναιρεσείων κατά τα έτη 2001-2005 καθώς και άλλα συμπληρωματικά στοιχεία και του επιδόθηκε πρόσκληση για προσκόμιση αυτών. Σε απάντηση της πρόσκλησης ο αναιρεσείων υπέβαλε στην ΕΔΕΥΘ υπεύθυνη δήλωση ότι αδυνατεί να προσκομίσει βιβλία και στοιχεία πριν από τη χρήση του 2005, διότι μετά την εξόφληση της περαίωσης του ν. 3888/2010 προέβη στην καταστροφή όλων των στοιχείων που αφορούσαν τις προηγούμενες χρήσεις πριν από το 2005. Ακολούθως, μετά την ολοκλήρωση των τακτικών φορολογικών ελέγχων στον ΓΣ ΗΡΑΚΛΗΣ, συντάχθηκαν οι εκθέσεις ελέγχου ΚΒΣ από το ΕΣΕ για τα έτη 2002 – 2005 και από την ΕΔΕΥΘ για τα έτη 2006 – 2009, σύμφωνα με τις οποίες ο ΓΣ ΗΡΑΚΛΗΣ ήταν εκδότης εικονικών φορολογικών στοιχείων, με διάφορους λήπτες, μεταξύ των οποίων και ο αναιρεσείων. Ειδικότερα, στις εκθέσεις ελέγχου που αφορούσαν τον ΓΣ ΗΡΑΚΛΗΣ διαπιστώθηκε ότι ο αναιρεσείων έλαβε και καταχώρησε στα βιβλία του, κατά τις χρήσεις από το έτος 2001 έως και 2009, 36 ΤΠΥ διαφήμισης σε γήπεδα, συνολικής καθαρής αξίας 2.130.000,54 ευρώ, τα οποία κρίθηκαν από τους ελέγχους ως μερικώς εικονικά ως προς την αξία χωρίς να είναι δυνατός ο προσδιορισμός της μερικώς εικονικής αξίας. Οι λόγοι που, σύμφωνα με τις προαναφερόμενες εκθέσεις ελέγχου, αποδεικνύουν και στοιχειοθετούν πλήρως την (μερική) εικονικότητα των συναλλαγών για τα παραπάνω φορολογικά στοιχεία έκδοσης του ΓΣ ΗΡΑΚΛΗΣ, που αποδέχθηκε και καταχώρησε στα τηρούμενα βιβλία του ο αναιρεσείων, είναι οι εξής: 1) Από πληροφοριακό έγγραφο του ΣΔΟΕ Κεντρικής Μακεδονίας προκύπτει ότι, μετά από έρευνά του, διαπιστώθηκε η υπερτιμολόγηση των αξιών που αναγράφονται στα τιμολόγια διαφήμισης (μερικώς εικονικά ως προς την αξία), διότι τα χρηματικά ποσά που πράγματι κατεβλήθησαν υπολείπονται κατά πολύ των χρηματικών ποσών που αναγράφονται στα παραστατικά. 2) Τα υπέρογκα ποσά των διαφημίσεων, που εμφανίζουν στα βιβλία τους αρκετές εταιρείες ως δαπάνες διαφήμισης με ΤΠΥ του ΓΣ ΗΡΑΚΛΗΣ, φέρεται να τα έχουν εξοφλήσει με μετρητά αυθημερόν, πέραν κάθε συνήθους συναλλακτικής πρακτικής. Επίσης, και η έκδοση τιμολογίων με συνολική αξία λίγο μικρότερη των 15.000 ευρώ και η πληρωμή τους με μετρητά είναι συνηθισμένη σε συναλλαγές εικονικών τιμολογίων, ειδικά μετά την θέση σε ισχύ του άρθρου 18 παρ. 2 του π.δ. 186/1992 (Κώδικας Βιβλίων και Στοιχείων – ΚΒΣ, Α΄ 84), σύμφωνα με το οποίο για συναλλαγές αξίας 15.000 ευρώ και άνω απαιτείται η τμηματική ή ολική εξόφληση να γίνεται μέσω τραπεζικού λογαριασμού με δίγραμμη επιταγή. 3) Από τον έλεγχο των παραστατικών που εξέδωσε ο ΓΣ ΗΡΑΚΛΗΣ και των σχετικών ιδιωτικών συμφωνητικών προκύπτει ότι αυτός εξέδιδε τιμολόγια παροχής υπηρεσιών για διαφημίσεις χωρίς να τηρεί μία συγκεκριμένη λογική και συναφή σε αξία τιμολογιακή πολιτική. Αντίθετα κατά τον έλεγχο τιμολογούσε με οποιαδήποτε αξία ενδεχομένως χρειαζόταν η λήπτρια επιχείρηση, προκειμένου αυτή να εκπέσει από τα έσοδά της, και κατά συνέπεια τα φορολογητέα κέρδη, το ιδιαίτερα αυξημένο ποσό της δαπάνης (ως διαφήμιση), αλλά και τον αναλογούντα Φ.Π.Α. εισροών από τις φορολογητέες της εκροές. 4) Όλοι οι τρόποι εξόφλησης των τιμολογίων, όπως αναφέρεται στην εν λόγω έκθεση, έγιναν προκειμένου να δοθεί αληθοφάνεια στην πραγματοποίηση των ιδιαίτερα αυξημένων ποσών των συναλλαγών, για να εμφανίζονται δηλαδή τα αναγραφόμενα ποσά της διαφήμισης ότι έχουν εξοφληθεί με τραπεζικά παραστατικά και όλα τα μεγάλα χρηματικά ποσά που φέρεται να έχουν διακινηθεί να καλύπτονται από υποτιθέμενες καταθέσεις στον λογαριασμό του ΓΣ ΗΡΑΚΛΗΣ. 5) Οι αναγραφόμενες τιμές που αναφέρονται στα τιμολόγια, που εξέδωσε ο ΓΣ ΗΡΑΚΛΗΣ για διαφήμιση με πινακίδες στα γήπεδα βόλεϊ, δεν έχουν καμία σχέση με τις ενδεικτικές τιμές που ισχύουν για παρόμοιο τρόπο διαφήμισης και είναι από τριπλάσιες έως και δεκαπλάσιες των ανωτέρω αναφερομένων τιμών διαφήμισης. 6) Ο ΓΣ ΗΡΑΚΛΗΣ εμφανίζει ακαθάριστα έσοδα, που προέρχονται κατά κύριο λόγο από διαφημίσεις για το άθλημα του βόλεϊ (το οποίο έχει περιορισμένο αθλητικό κοινό), μεγαλύτερα από επαγγελματικές ποδοσφαιρικές ομάδες και ομάδες καλαθοσφαίρισης (δηλαδή από ομάδες που αγωνίζονται στα πλέον δημοφιλή αθλήματα ανά τον κόσμο), οι οποίες διαθέτουν γήπεδα μεγαλύτερης χωρητικότητας, κυριαρχούν στην κατάκτηση τίτλων και έχουν ευρύτατη τηλεοπτική κάλυψη, τόσο στην Ελλάδα όσο και στο εξωτερικό και 7) Από τον έλεγχο διαπιστώθηκε η μη τήρηση του λογαριασμού καταθέσεων όψεως. Η σκόπιμη αυτή παράλειψη από τον ΓΣ ΗΡΑΚΛΗΣ έχει σαν σκοπό να δυσχεράνει οποιοδήποτε έλεγχο (φορολογικό ή διαχειριστικό), προκειμένου να μην υπάρξει δυνατότητα επιβεβαίωσης και αντιπαραβολής τραπεζικών κινήσεων με αντίστοιχες εγγραφές στα βιβλία. Επίσης από τον έλεγχο του Ημερολογίου διαφόρων πράξεων διαπιστώθηκε ότι ο ΓΣ ΗΡΑΚΛΗΣ προέβαινε σε διαγραφή χρεωστικών υπολοίπων των διαφημιζομένων πελατών, χρησιμοποιώντας ως παραστατικά λογιστικά σημειώματα, γεγονός που καταδεικνύει την εικονικότητα των υπερτιμολογημένων παραστατικών. Περαιτέρω, στην αναιρεσιβαλλόμενη απόφαση παρατίθενται αναλυτικά οι λόγοι, για τους οποίους, ενώ τα εν λόγω ΤΠΥ κρίθηκαν εν μέρει εικονικά ως προς την αξία, δεν ήταν δυνατόν να προσδιορισθεί επακριβώς το μέρος της εικονικής αξίας αυτών. Εν συνεχεία, στην αναιρεσιβαλλόμενη απόφαση γίνεται αναλυτική αναφορά στην από 25.11.2013 συνταχθείσα από την ΕΔΕΥΘ έκθεση ελέγχου ΚΒΣ που αφορούσε την επιχείρηση του αναιρεσείοντος, σύμφωνα με την οποία ο τελευταίος προέβη στην αποδοχή και λήψη μερικώς εικονικών φορολογικών στοιχείων έκδοσης του ΓΣ Ο ΗΡΑΚΛΗΣ: 1 αξίας 44.020,54 ευρώ (χρήσης 2001), 4 συνολικής αξίας 110.560 ευρώ (χρήσης 2002), 4 συνολικής αξίας 150.000 ευρώ (χρήσης 2003), 6 συνολικής αξίας 420.000 (χρήσης 2004), 3 συνολικής αξίας 150.000 ευρώ (χρήσης 2005), 4 συνολικής αξίας 400.000 ευρώ (χρήσης 2006), 6 συνολικής αξίας 300.000 ευρώ (χρήσης 2007), 5 συνολικής αξίας 400.000 ευρώ (χρήσης 2008) και 4 συνολικής αξίας 200.000 ευρώ (χρήσης 2009) και παρατίθενται τα πραγματικά περιστατικά από τα οποία προκύπτει η μερική εικονικότητα των εν λόγω ΤΠΥ και οι λόγοι για τους οποίους δεν κατέστη δυνατός ο προσδιορισμός της μερικώς εικονικής αξίας των επίμαχων ΤΠΥ. Όπως προκύπτει περαιτέρω από την αναιρεσιβαλλόμενη απόφαση, συντάχθηκε στη συνέχεια από την ΕΔΕΥΘ Υπηρεσιακό Σημείωμα Ελέγχου καθώς και κλήση προς ακρόαση που κοινοποιήθηκαν στον αναιρεσείοντα. Αυτός υπέβαλε έγγραφο με τις απόψεις του, αρνούμενος την κατηγορία λήψης εικονικών τιμολογίων. Οι αντιρρήσεις του αναιρεσείοντος δεν έγιναν δεκτές και, κατόπιν τούτου, εκδόθηκαν οι αναφερόμενες στη σκέψη 2 αποφάσεις επιβολής προστίμων ΚΒΣ του Προϊσταμένου της ΔΟΥ Αμπελοκήπων Θεσσαλονίκης. Κατά των αποφάσεων αυτών ο αναιρεσείων κατέθεσε ενδικοφανή προσφυγή ενώπιον της ΔΕΔ, η οποία απορρίφθηκε με την .../28.2.2014 απόφαση του Προϊσταμένου της ΔΕΔ. Κατά της απόφασης αυτής ο αναιρεσείων άσκησε προσφυγή, η οποία έγινε εν μέρει δεκτή με την αναιρεσιβαλλόμενη απόφαση.

6. Επειδή, με την υπό κρίση αίτηση προβάλλεται ότι το δικάσαν διοικητικό εφετείο έσφαλε δεχόμενο ότι το δικαίωμα του Δημοσίου να επιβάλει τα επίδικα πρόστιμα ΚΒΣ δεν είχε παραγραφεί, με την αιτιολογία ότι η φορολογική αρχή είχε βασισθεί σε συμπληρωματικά στοιχεία που περιήλθαν σε γνώση της μετά την συμπλήρωση της πενταετίας από το πέρας καθεμιάς από τις επόμενες διαχειριστικές περιόδους που έπονταν εκείνης στην οποία αφορούσε καθεμία από τις αποδοθείσες στον αναιρεσείοντα παραβάσεις. Τούτο διότι, κατά τον αναιρεσείοντα, η επίκληση συμπληρωματικών στοιχείων δεν επεκτείνει, κατά την έννοια των άρθρων 68 παρ. 2 και 84 παρ. 4 του ν. 2238/1994 (Κώδικας Φορολογίας Εισοδήματος – ΚΦΕ, Α΄ 151) και 9 παρ. 5 του ν. 2523/1997 (Α΄ 179), την παραγραφή στα δέκα έτη για την επιβολή προστίμων ΚΒΣ αλλά μόνο για τη βεβαίωση φόρου. Προς θεμελίωση του παραδεκτού του λόγου προβάλλεται αντίθεση της κρίσης της αναιρεσιβαλλόμενης απόφασης με την απόφαση 674/2017 επταμελούς συνθέσεως του Συμβουλίου της Επικρατείας. Ο ισχυρισμός αυτός όμως είναι αβάσιμος, διότι με την ως άνω απόφαση κρίθηκε ότι «(…) για την επιβολή στον παραβάτη σχετικών κυρώσεων, όπως τα πρόστιμα για παραβάσεις των διατάξεων του ΚΒΣ, η κατά την παράγραφο 5 του άρθρου 9 του ν. 2523/1997 ανάλογη εφαρμογή των περί παραγραφής διατάξεων που ισχύουν στη φορολογία εισοδήματος δεν μπορεί εν πάση περιπτώσει να θεωρηθεί ότι αφορά και σε διατάξεις [άρθρο 11 του ν. 3513/2006 (Α΄ 265), άρθρο 29 του ν. 3697/2008 (Α΄ 194), άρθρο 10 του ν. 3790/2009 (Α΄ 143) και άρθρο 82 του ν. 3842/2010 (Α΄ 58)] περί παρατάσεως της προθεσμίας παραγραφής, οι οποίες ουδόλως αναφέρονται σε επιβολή κυρώσεων, όπως τα πρόστιμα για τις παραβάσεις του ΚΒΣ (…)» και όχι ότι δεν είναι εφαρμοστέα, κατ’ ανάλογη εφαρμογή των άρθρων 84 παρ. 4 και 68 παρ. 2 του ΚΦΕ, η δεκαετής προθεσμία παραγραφής για την έκδοση και κοινοποίηση πράξεων επιβολής προστίμων του ΚΒΣ σε περίπτωση υπάρξεως συμπληρωματικών στοιχείων. Το τελευταίο αυτό ζήτημα έχει επιλυθεί καταφατικά με σειρά αποφάσεων του Δικαστηρίου (βλ. ΣτΕ 1347/2018, 757/2018, 173/2018, 1091/2017 κ.ά.), προς τις οποίες συντάσσεται η αναιρεσιβαλλόμενη. Συνεπώς, ο υπό κρίση λόγος αναιρέσεως πρέπει να απορριφθεί προεχόντως ως απαράδεκτος, πέραν του ότι είναι απορριπτέος και ως αβάσιμος.

7. Επειδή, περαιτέρω, προβάλλεται ότι έσφαλε το δικάσαν διοικητικό εφετείο κρίνοντας ότι αποτελούσε συμπληρωματικό στοιχείο το 160/12.10.2011 έγγραφο του ΕΣΕ σύμφωνα με το οποίο έκρινε ότι ο ΓΣ ΗΡΑΚΛΗΣ ήταν εκδότης εικονικών φορολογικών στοιχείων, παρόλο που το ανωτέρω ελεγκτικό όργανο για να τεκμηριώσει την κρίση του στηρίχθηκε στις καταθέσεις και χρεοπιστώσεις των τραπεζικών λογαριασμών του ΓΣ ΗΡΑΚΛΗΣ με τους συναλλασσόμενους του (ανάμεσα στους οποίους ήταν και ο αναιρεσείων), ενώ οι κινήσεις των τραπεζικών λογαριασμών δεν μπορούν να αποτελέσουν συμπληρωματικά στοιχεία. Προς θεμελίωση του παραδεκτού του υπό κρίση λόγου προβάλλεται αντίθεση της κρίσης της αναιρεσιβαλλόμενης απόφασης με την απόφαση 173/2018 του Συμβουλίου της Επικρατείας. Με την ως άνω, όμως, απόφαση κρίθηκε ότι «(…) δεν αποτελούσαν συμπληρωματικά στοιχεία ούτε το σύνολο των πρωτογενών καταθέσεων του αναιρεσείοντος (…) ούτε η (…) έκθεση ελέγχου εφαρμογής των διατάξεων του Κ.Β.Σ. του Σ.Δ.Ο.Ε., με την οποία έγινε επεξεργασία των στοιχείων που προέκυπταν από τις τραπεζικές καταθέσεις με αντιπαραβολικό έλεγχό τους με τα βιβλία και στοιχεία καθώς και με τις δηλώσεις φόρου εισοδήματος του αναιρεσείοντος. Κι αυτό γιατί, σε κάθε περίπτωση, η εν λόγω έκθεση του Σ.Δ.Ο.Ε. και η επεξεργασία στην οποία αυτή προέβη δεν αφορούσε παρά σε αντιπαραβολικό, προς τα βιβλία και στοιχεία και τις δηλώσεις εισοδήματος του αναιρεσείοντος, έλεγχο στοιχείων περί των τραπεζικών λογαριασμών του, η εξέταση των οποίων, ωστόσο, αποτελούσε βασικό και τακτικό μέσο του φορολογικού ελέγχου, προκειμένου να διαπιστώσει αν έχει τηρηθεί ή όχι η προβλεπόμενη από τον Κ.Β.Σ. υποχρέωση των ελεύθερων επαγγελματιών για έκδοση απόδειξης παροχής υπηρεσιών, το οποίο (μέσο) είχε στη διάθεσή του κατά τον κρίσιμο χρόνο και όφειλε να είχε εφαρμόσει ορθολογικά και επίκαιρα. (…)» και όχι ότι δεν μπορούν να αποτελέσουν συμπληρωματικά στοιχεία, που δικαιολογούν την παράταση της προθεσμίας παραγραφής για τους ελεγχόμενους, τα πορίσματα από την επεξεργασία κινήσεων λογαριασμών προσώπων διαφορετικών από τους ελεγχόμενους, έστω και αν οι κινήσεις των λογαριασμών αυτών περιείχαν συναλλαγές που αφορούσαν και τους ελεγχόμενους. Υπό τα ανωτέρω δεδομένα, και λαμβάνοντας, περαιτέρω, υπόψη ότι η εμφάνιση εκ μέρους των φορολογουμένων εικονικών συναλλαγών αποτελεί παραβατική συμπεριφορά, την οποία τα εμπλεκόμενα μέρη προσπαθούν με κάθε τρόπο να μην αποκαλύψουν, καθώς και ότι η απόδειξη της εικονικότητας εκ μέρους της φορολογικής αρχής απαιτεί πολλές φορές επισταμένους διασταυρωτικούς και χρονοβόρους ελέγχους, με εμπλοκή περισσοτέρων υπηρεσιών, εν προκειμένω δικαιολογημένα η αρμόδια φορολογική αρχή δεν είχε διαπιστώσει την εικονικότητα των επίμαχων τιμολογίων σε προγενέστερο χρόνο, και δη εντός του χρόνου της αρχικής πενταετούς παραγραφής. Επομένως, η ως άνω κρίση της αναιρεσιβαλλόμενης απόφασης δεν έρχεται, ούτε από την άποψη αυτή, σε ερμηνευτική αντίθεση προς τα κριθέντα με την απόφαση 173/2018 του Συμβουλίου της Επικρατείας. Με βάση τα ανωτέρω, ο ισχυρισμός της αναιρεσείουσας περί αντιθέσεως της αναιρεσιβαλλόμενης προς την ως άνω απόφαση πρέπει να απορριφθεί ως αβάσιμος και ο οικείος λόγος αναιρέσεως ως απαράδεκτος, πέραν του ότι είναι και αβάσιμος.

8. Επειδή, στη συνέχεια, προβάλλεται ότι έσφαλε το δικάσαν διοικητικό εφετείο δεχόμενο ότι, εν προκειμένω, υπήρχαν συμπληρωματικά στοιχεία προκειμένου να καταστεί δεκαετής η προθεσμία παραγραφής για την έκδοση και κοινοποίηση των επίδικων πράξεων, σύμφωνα με τα άρθρα 84 παρ. 4 και 68 παρ. 2 του ΚΦΕ. Τούτο διότι δεν αποτελούν, κατά τον αναιρεσείοντα, συμπληρωματικά στοιχεία εκείνα τα οποία είτε είχαν περιέλθει σε γνώση της φορολογικής αρχής εντός της προβλεπόμενης στην παρ. 1 του άρθρου 84 του ΚΦΕ πενταετίας και αγνοήθηκαν ή δεν ελήφθησαν προσηκόντως υπόψη είτε η φορολογική αρχή όφειλε να έχει λάβει γνώση τους εντός της ίδιας πενταετίας, εάν είχε επιδείξει την δέουσα επιμέλεια, εάν, δηλαδή, είχε λάβει τα προσήκοντα μέτρα ελέγχου και έρευνας που προβλέπονται στο νόμο. Δεδομένου δε ότι στην υπό κρίση περίπτωση υπήρχε εντολή διενέργειας τακτικού φορολογικού ελέγχου του αναιρεσείοντος ήδη από τις 30.1.2006, η φορολογική αρχή είχε τη δυνατότητα να λάβει γνώση των φερόμενων ως εικονικών συναλλαγών εάν, επιδεικνύοντας τη δέουσα επιμέλεια, προέβαινε στους απαιτούμενους διασταυρωτικούς ελέγχους, όπως έπραξε μερικά έτη μετά. Συνεπώς, κρίνοντας η αναιρεσιβαλλόμενη το αντίθετο πρέπει, κατά τον αναιρεσείοντα, να αναιρεθεί. Προς θεμελίωση του παραδεκτού του υπό κρίση λόγου προβάλλεται αντίθεση της κρίσης της αναιρεσιβαλλόμενης απόφασης με την απόφαση 3296/2008 του Συμβουλίου της Επικρατείας. Ο λόγος όμως αυτός προβάλλεται απαραδέκτως, καθώς στηρίζεται σε πραγματικό .../30.1.2006 εντολή διενέργειας τακτικού φορολογικού ελέγχου του αναιρεσείοντος) που δεν προκύπτει από την αναιρεσιβαλλόμενη απόφαση, ούτε, άλλωστε, προκύπτει ότι ο αναιρεσείων είχε προβάλλει σχετικό λόγο προσφυγής ενώπιον του δικάσαντος διοικητικού εφετείου, αλλά αντιθέτως από το απόσπασμα της αναιρεσιβαλλόμενης, που επικαλείται ο αναιρεσείων με τον υπό κρίση λόγο αναιρέσεως προκειμένου να στοιχειοθετήσει την παρανομία της κρίσης του δικάσαντος δικαστηρίου, προκύπτει ότι ο λόγος προσφυγής που είχε προβάλει αφορούσε αποκλειστικά τη νομιμότητα των νομοθετικών παρατάσεων της προθεσμίας παραγραφής.

9. Επειδή, τέλος, προβάλλεται ότι το δικάσαν διοικητικό εφετείο έσφαλε, διότι έπρεπε, σύμφωνα με την αρχή της αναδρομικής εφαρμογής τον νεότερου και ευνοϊκότερου καθεστώτος κυρώσεων, να δεχτεί ότι κατά την έννοια του άρθρου 3 παρ. 4 του ν. 4337/2015 είχε καταργηθεί το πρόστιμο για αποδοχή εικονικών τιμολογίων και να ακυρώσει τις επίδικες πράξεις. Προς θεμελίωση του κατ’ άρθρο 53 παρ. 3 του π.δ. 18/1989 παραδεκτού του υπό κρίση λόγου προβάλλεται με το εισαγωγικό δικόγραφο έλλειψη νομολογίας του Συμβουλίου της Επικρατείας, όπως πράγματι συνέβαινε κατά τον χρόνο καταθέσεως της υπό κρίση αιτήσεως. Περαιτέρω, με το από 28.11.2023 κατατεθέν υπόμνημα προβάλλεται αντίθεση της κρίσης της αναιρεσιβαλλόμενης απόφασης με την απόφαση 2319/2021 επταμελούς συνθέσεως του Συμβουλίου της Επικρατείας. Ο ισχυρισμός αυτός είναι βάσιμος και, συνεπώς, ο υπό κρίση λόγος προβάλλεται παραδεκτώς και πρέπει να εξεταστεί περαιτέρω ως προς τη βασιμότητά του.

10. Επειδή, όπως έχει κριθεί (ΣτΕ 2319/2021 επταμ., σκ. 13), η παράβαση της λήψης εικονικού φορολογικού στοιχείου για ανύπαρκτη συναλλαγή κολαζόταν, υπό το καθεστώς του ν. 2523/1997, το μεν ως διοικητική, με πρόστιμο του άρθρου 5 παρ. 10 περ. β΄ αυτού (προκειμένου για στοιχεία αξίας άνω του τιθέμενου με αυτό ελάχιστου ορίου, όπως εν προκειμένω), το δε ως ποινική, κατά τα οριζόμενα στο άρθρο 19 του ίδιου νόμου. Ακολούθως, ο νομοθέτης προέβλεψε, με το άρθρο 55 παρ. 2 περ. γ΄ του ν. 4174/2013, τον κολασμό της εν λόγω παράβασης ως διοικητικής, με (μειωμένο σε σχέση με εκείνο του άρθρου 5 παρ. 10 περ. β΄ του ν. 2523/1997) πρόστιμο αποσκοπώντας στον εξορθολογισμό των προστίμων και τη βελτίωση της εισπραξιμότητας αυτών, ενώ επιφυλάχθηκε να αξιολογήσει τις (τότε υφιστάμενες) ποινικές διατάξεις (βλ. ομιλία εισηγητή σχεδίου νόμου καθώς και ομιλία Υφυπουργού Οικονομικών στη συνεδρίαση Γ/25-7-2013 της Βουλής). Οι διοικητικές παραβάσεις της λήψης εικονικού φορολογικού στοιχείου για ανύπαρκτη συναλλαγή, σύμφωνα με τα άρθρα 5 παρ. 10 περ. β΄ του ν. 2523/1997 και 55 παρ. 2 περ. γ΄ του ν. 4174/2013, είναι συγκρίσιμες/ ανάλογες, όπως επιβεβαιώνεται άλλωστε από τις μεταβατικές διατάξεις του άρθρου 66 (μετέπειτα 72) παρ. 30, 32, 34 και 48 του ν. 4174/2013 (πρβλ. και ΣτΕ 2734/2020). Παράλληλα, ο νομοθέτης προέβλεψε στο άρθρο 54 (παρ. 1 περ. η΄ σε συνδυασμό με παρ. 2 περ. ε΄, προστεθείσα με το άρθρο πρώτο υποπαρ. Δ.2 περ. 9 του ν. 4254/2014) του ν. 4174/2013 κατ’ αποκοπήν πρόστιμο για τη διαδικαστική παράβαση της μη συμμόρφωσης προς τις απορρέουσες από το άρθρο 13 του ίδιου νόμου υποχρεώσεις τήρησης βιβλίων και στοιχείων που απεικονίζουν πλήρως τις συναλλαγές της επιχείρησης. Ως τέτοια νοείται ασφαλώς και η περίπτωση της λήψης εικονικού φορολογικού στοιχείου για ανύπαρκτη συναλλαγή. Στη συνέχεια, με τις διατάξεις του ν. 4337/2015, δίχως οι τελευταίες να συνοδεύονται από θέσπιση νέου, ουσιωδώς διαφορετικού κανονιστικού πλαισίου σχετικών ουσιαστικών ή διαδικαστικών υποχρεώσεων του φορολογούμενου, η αυτή, μη μεταβληθείσα κατά τα στοιχεία που τη συγκροτούν, περίπτωση της λήψης εικονικού φορολογικού στοιχείου για ανύπαρκτη συναλλαγή αντιμετωπίσθηκε ως παράβαση διοικητική, για την οποία καταργήθηκε η πρόβλεψη επιβολής του διοικητικού προστίμου του άρθρου 55 παρ. 2 περ. γ΄ του ν. 4174/2013 με το άρθρο 3 παρ. 4 του ν. 4337/2015 (και καταργήθηκε το άρθρο 5 του ν. 2523/1997 με το άρθρο 7 παρ. 6 του ν. 4337/2015), διατηρήθηκε ωστόσο η πρόβλεψη επιβολής του κατ’ αποκοπήν διοικητικού προστίμου της παρ. 1 περ. η΄ (αντικατασταθείσας με το άρθρο 3 παρ. 3 του ν. 4337/2015) σε συνδυασμό προς την παρ. 2 περ. ε΄ του άρθρου 54 ν. 4174/2013, το οποίο τυποποιεί «μία ενιαία διαδικαστική παράβαση (…) η οποία σχετίζεται με την τήρηση των υποχρεώσεων από τη λογιστική νομοθεσία» (βλ. αιτιολογική έκθεση άρθρου 3 ν. 4337/2015) και, όπως προαναφέρεται, καλύπτει και την παράβαση της λήψης εικονικού φορολογικού στοιχείου για ανύπαρκτη συναλλαγή (βλ. και άρθρα 3, 5, 8-9 ν. 4308/2014). Κατά την αληθή έννοια της τελευταίας, άλλωστε, ενόψει και της στενής ερμηνείας των διατάξεων που θεσπίζουν διοικητικές κυρώσεις, επιβάλλεται πρόστιμο 2.500 ευρώ ανά διαχειριστική περίοδο, κατά την οποία διαπιστώνεται η τέλεση τέτοιων παραβάσεων (όπως συνάγεται άλλωστε και από την πρόβλεψη, στην παράγραφο 3 αυτού, περί υποτροπής της «ίδιας» παράβασης, η οποία δεν θα ήταν νοητή αν αφορούσε στην παράβαση της λήψης ενός εκάστου εικονικού φορολογικού στοιχείου). Παράλληλα, η ίδια παράβαση εξακολούθησε να κολάζεται ως ποινική, κατά τα οριζόμενα στο άρθρο 66 παρ. 5 του ν. 4174/2013, όπως προστέθηκε με το άρθρο 8 του ν. 4337/2015, το οποίο (άρθρο 66), κατά τη ρητή διατύπωση του άρθρου 71 του ν. 4174/2013, περιέχει ρυθμίσεις αντίστοιχες προς εκείνες των άρθρων 17-19 του ν. 2523/1997. Εξάλλου, η ως άνω (διαδικαστική, πρβλ. ΣτΕ 7μ. 2402/2010, ΣτΕ 4390/2012 κ.ά.) παράβαση είναι ικανή να οδηγήσει σε (ουσιαστική) παράβαση φοροδιαφυγής (ιδίως στη φορολογία εισοδήματος ή προστιθέμενης αξίας), η οποία επισύρει διαχρονικά διοικητικές και ποινικές κυρώσεις [υπό το καθεστώς του ν. 2523/1997: διοικητική κύρωση του πρόσθετου φόρου των άρθρων 1 και 2 αυτού και ποινικές κυρώσεις των άρθρων 17 και 18 του ίδιου νόμου αναφορικά με τη φορολογία εισοδήματος και προστιθέμενης αξίας, αντίστοιχα, υπό το καθεστώς του ν. 4174/2013: διοικητική κύρωση του προστίμου του άρθρου 58 του ΚΦΔ (βλ. και άρθρο 72 παρ. 17 αυτού, όπως ίσχυε πριν και μετά το άρθρο 49 του ν. 4509/2017, Α΄ 201) και τις αυτές ποινικές κυρώσεις, υπό το καθεστώς του ν. 4337/2015: διοικητική κύρωση του προστίμου του άρθρου 58 του ν. 4174/2013 και του προστεθέντος με το άρθρο 3 παρ. 8 του ν. 4337/2015 άρθρου 58Α αυτού επί ΦΠΑ και ποινικές κυρώσεις του άρθρου 66 παρ. 1-4 του ΚΦΔ].

11. Επειδή, όπως έχει επίσης κριθεί (ΣτΕ 672/2025, 1838/2024, πρβλ. ΣτΕ 2319/2021 επταμ.), η νεότερη ρύθμιση που προκύπτει από τον συνδυασμό του άρθρου 54 παρ. 1 περ. η΄ και παρ. 2 περ. ε΄ του ν. 4174/2013 και του άρθρου 3 παρ. 4 του ν. 4337/2015, το οποίο κατήργησε το άρθρο 55 παρ. 2 περ. γ΄ του ν. 4174/2013 (καθώς και του άρθρου 7 παρ. 6 του ν. 4337/2015, το οποίο κατήργησε το άρθρο 5 του ν. 2523/1997), είναι ευμενέστερη για τον φορολογούμενο - προκειμένου για την κρισιολογούμενη περίπτωση λήψης εικονικών φορολογικών στοιχείων για ανύπαρκτη συναλλαγή - σε σχέση με (εκείνες των άρθρων 5 παρ. 10 περ. β΄ του ν. 2523/1997 και 55 παρ. 2 περ. γ΄ του ν. 4174/2013 και) την μεταβατική διάταξη του άρθρου 7 παρ. 3 του ν. 4337/2015, η οποία προβλέπει την επιβολή προστίμου ανερχομένου σε 40% της αξίας του φορολογικού στοιχείου για παραβάσεις λήψης εικονικών στοιχείων για ανύπαρκτη συναλλαγή τελεσθείσες μέχρι την εφαρμογή των διατάξεων των άρθρων 54 και 55 του ν. 4174/2013. Εξάλλου, από τις προπαρασκευαστικές εργασίες της θέσπισης της εν λόγω διάταξης δεν προκύπτει κάποιο στοιχείο που να δικαιολογεί, ενόψει της αρχής της αναλογικότητας, απόκλιση από την αρχή της αναδρομικής εφαρμογής της ελαφρύτερης διοικητικής κύρωσης∙ επομένως, η επίμαχη μεταβατική ρύθμιση δεν τυγχάνει εφαρμογής, διότι δεν συνάδει με την ενωσιακή αρχή της αναλογικότητας (καθώς και με την αρχή της αναλογικότητας του περιορισμού των δικαιωμάτων που κατοχυρώνονται στο άρθρο 7 παρ. 1 της ΕΣΔΑ) (πρβλ. ΣτΕ 1389, 2691/2019 επταμ.). Τούτων έπεται ότι με βάση την ενωσιακή αρχή της αναδρομικής εφαρμογής της ελαφρύτερης διοικητικής κύρωσης (και την αντίστοιχη της ΕΣΔΑ) η νεότερη ρύθμιση που προκύπτει από τον συνδυασμό του άρθρου 54 παρ. 1 περ. η΄ και παρ. 2 περ. ε΄ του ν. 4174/2013 και του άρθρου 3 παρ. 4 του ν. 4337/2015, το οποίο κατήργησε το άρθρο 55 παρ. 2 περ. γ΄ του ν. 4174/2013 (καθώς και του άρθρου 7 παρ. 6 του ν. 4337/2015, το οποίο κατήργησε το άρθρο 5 του ν. 2523/1997), εφαρμόζεται (από το διοικητικό δικαστήριο κατόπιν παραδεκτής προβολής σχετικού λόγου ένδικης προσφυγής) ratione temporis και για παραβάσεις λήψης εικονικών φορολογικών στοιχείων, όπως οι επίδικες.

12. Επειδή, ενόψει των προεκτεθέντων, ο παρατιθέμενος στη σκέψη 9 λόγος αναιρέσεως είναι βάσιμος. Επομένως, η υπό κρίση αίτηση πρέπει να γίνει εν μέρει δεκτή, η δε αναιρεσιβαλλόμενη απόφαση να εξαφανισθεί κατά το αντίστοιχο μέρος. Δεδομένου, εξάλλου, ότι η υπόθεση δεν χρήζει διευκρινίσεως κατά το πραγματικό, το Δικαστήριο διακρατεί την υπόθεση, σύμφωνα με το άρθρο 57 παρ. 2 του π.δ/τος 18/1989, και εκδικάζει την προσφυγή, την οποία, για τους λόγους που έχουν ήδη εκτεθεί, δέχεται εν μέρει, μεταρρυθμίζει τις .../2013, .../2013, .../2013, .../2013 και .../2013 αποφάσεις του Προϊσταμένου της Δ.Ο.Υ. Αμπελοκήπων Ν. Θεσσαλονίκης και μειώνει σε 2.500 ευρώ το ποσό του προστίμου που επιβλήθηκε στον προσφεύγοντα (και ήδη αναιρεσείοντα) με κάθε μία από τις αποφάσεις αυτές. Εξάλλου, το Δικαστήριο διατάσσει την απόδοση στον αναιρεσείοντα του ημίσεος των καταβληθέντων για την άσκηση της αιτήσεως αναιρέσεως και της προσφυγής παραβόλων, λόγω δε της εν μέρει νίκης και ήττας των διαδίκων, κρίνει ότι η δικαστική τους δαπάνη πρέπει να συμψηφισθεί.

Δ ι ά τ α ύ τ α

Δέχεται εν μέρει την αίτηση.

Αναιρεί εν μέρει την 634/2018 απόφαση του Διοικητικού Εφετείου Θεσσαλονίκης, σύμφωνα με το σκεπτικό.

Κρατεί την υπόθεση, δικάζει την προσφυγή και δέχεται εν μέρει αυτή.

Μεταρρυθμίζει τις αποφάσεις του Προϊσταμένου της Δ.Ο.Υ. Αμπελοκήπων Ν. Θεσσαλονίκης ως ακολούθως 1) .../13.12.2013, διαχειριστικής περιόδου 1.1 - 31.12.2004, συνολικό ποσό προστίμου 2.500 ευρώ, 2) .../13.12.2013, διαχειριστικής περιόδου 1.1 - 31.12.2006, συνολικό ποσό προστίμου 2.500 ευρώ, 3) .../13.12.2013, διαχειριστικής περιόδου 1.1 - 31.12.2007, συνολικό ποσό προστίμου 2.500 ευρώ, 4) .../13.12.2013, διαχειριστικής περιόδου 1.1 - 31.12.2008, συνολικό ποσό προστίμου 2.500 ευρώ και 5) .../13.12.2013, διαχειριστικής περιόδου 1.1 - 31.12.2009, συνολικό ποσό προστίμου 2.500 ευρώ

Διατάσσει την απόδοση στον αναιρεσείοντα του ημίσεος των καταβληθέντων για την άσκηση της αιτήσεως αναιρέσεως και της προσφυγής παραβόλων.

Συμψηφίζει μεταξύ των διαδίκων τη δικαστική δαπάνη για την κατ’ αναίρεση και την επί της προσφυγής δίκη.

Η διάσκεψη έγινε στην Αθήνα στις 25 Νοεμβρίου 2024

Ο Προεδρεύων Αντιπρόεδρος Η Γραμματέας

Κωνσταντίνος Κουσούλης Ελένη Τουρόγιαννη.

και η απόφαση δημοσιεύθηκε σε δημόσια συνεδρίαση της 11ης Σεπτεμβρίου 2025.

Ο Πρόεδρος Η Γραμματέας

του Γ΄ Θερινού Τμήματος

Δημήτριος Εμμανουηλίδης Ελένη Τουρόγιαννη.